ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ АСПЕКТЫ УЧЕТНОЙ СИСТЕМЫ В КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ГРУППЕ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

    С 2012 года в российское законодательство введено понятие - консолидированная группа налогоплательщиков (далее – КГН), под которой подразумевается добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании КГН в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков.

    Исходя из анализа соответствующих положений российского законодательства, каждый участник КГН сохраняет свою юридическую и налоговую самостоятельность, имущественную обособленность, продолжает совершать хозяйственные операции и вести их учет в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете, за исключением обязательств в отношении налога на прибыль организаций.

    Обязанность по исчислению и уплате в бюджет консолидированного налога на прибыль в такой консолидированной группе возлагается на ответственного участника КГН. Все же остальные участники КГН утрачивают обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль организаций, за исключением исполнения обязанности перед бюджетом по исчислению и уплате данного налога, исчисленному по ставкам, отличным от 20%, рассчитанному с доходов, подлежащим обложению налогом у источника выплаты доходов, а также в отношении других налогов, сборов и относящихся к ним суммам пеней, штрафов. При этом у участника  КГН в своей части возникают новые обязательства перед ответственным участником группы в части исчисления и уплаты налога на прибыль организаций по КГН.

Рис.1. Взаимодействие субъектов при создании КГН

     Из Рисунка 1 наглядно следует, что расчеты с бюджетом по налогу на прибыль организаций по КГН (подразумевающие впоследствии проведение сверки с данными лицевых счетов налогового органа, а также отражение сумм доначислений по итогам проводимых мероприятий налогового контроля) непосредственно осуществляются только ответственным участником КГН. Все остальные участники группы ведут расчет налогооблагаемой базы только в своей части для последующей передачи данных ответственному участнику. Исполнять обязанность по уплате налога на прибыль организаций (авансовых платежей, пеней, штрафов) по КГН участники КГН обязаны лишь в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения такой обязанности ответственным участником этой группы.

     Принимая во внимание изложенное, автором сформулированы основные принципы отражения в бухгалтерском учете операций по КГН: 1) необ ходимость отражения налога на прибыль организаций каждым участником КГН;2) разделение учета обязательств участника КГН перед бюджетом и ответственным участником КГН.

     Использование счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» целесообразно осуществлять только ответственным участником КГН.

  Однако данное  заключение  не  освобождает каждую организацию – участника  группы  от необходимости отражения в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о налоге на прибыль организаций согласно нормам, закрепленным в Положении по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ18/02.

    Кроме того, КГН объединяет юридически самостоятельные организации с отдельными балансами, расчетными счетами, порядками ведения бу хга лтерского и налогового учета, что, в свою очередь, подразумевает необходимость особого порядка ведения учета операций между участниками КГН, таких как: перечисление участниками КГН ответственному участнику денежных средств на оплату в бюджет налога на прибыль организаций (авансовых платежей, пеней, штрафов) по КГН; возврат ответственным участником КГН участникам КГН денежных средств, излишне перечисленных последними; сообщение ответственным участником КГН каждому участнику КГН по итогам отчетного (налогового) периода приходящейся на него суммы разницы консолидации, данных по итогам подачи уточненных налоговых деклараций, а также проведенных мероприятий налогового контроля с последующим отражением в бухгалтерском учете участника КГН.

    Учитывая, что в соответствии с п. 3 ст. 25.3 НК РФ к правоотношениям, основанным на договоре о создании КГН, применяется законодательство о налогах  и сборах, а в части, не урегулированной НК РФ, – гражданское законодательство РФ, договор о создании КГН имеет налогово-правовую природу. Это предполагает возможность предъявления стороной договора другой претензий за невыполнение установленных договорныхобязательств.

   Необходимо отметить, что ответственный участник КГН, определенный из состава группы (предпочтительно это материнская компания), также выполняет обязанности рядового участника группы в части формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, отраженным в своем собственном учете.

      Все это требует обособленного отражения операций между участниками КГН в бухгалтерском учете.

    Анализ бухгалтерских счетов раздела VI «Расчеты» действующего Плана счетов выявил отсутствие на текущий момент актуальных счетов для отражения налога на прибыль организаций по КГН, а также дебиторской и кредиторской задолженности в связи с расчетами между участниками КГН.

      Согласно Инструкции по применению действующего Плана счетов для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином РФ вводить в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов.

     Ранее в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина ССС Р от 01.11.1991 № 56, для цели систематизации и накапливания информации о расчетах внутри групп взаимосвязанных организаций (холдингов, финансово-промышленных групп и др.), обеспечения необходимых корректировок при составлении сводной отчетности предназначался счет 78 «Расчеты с дочерними предприятиями».При этом принцип учета на счете 78 внутригрупповых расчетов именно у взаимосвязанных организаций совпадает с условием функционирования КГН, объединяющей организации, непосредственно и (или) косвенно участвую щие в уставном (складочном) капитале других членов группы, с долей такого участия не менее 90%.

     Принимая во внимание данное положение, организациям, принявшим решение о создании КГН, целесообразно согласовать с Минфином РФ для отражения операций по расчетам между участниками КГН использование счета 78, тем более что финансовое ведомство не возражает против его применения при отражении операций по  КГН.

    Необходимо отметить, что продуманное использование счета 78 в части заведения к нему соответствующих субсчетов и развернутой аналитики позволит участникам КГН организовать полный и наглядный бухгалтерский учет обязательств одних участников группы перед другими, ответственного участника КГН перед бюджетом и операций, осуществляемых между участниками КГН в рамках деятельности такой группы.

Список  литературы