06 января 2016г.
В условиях современной экономики большое количество компаний и предприятий составляют отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Для предприятий, стремящихся выйти на международные фондовые и финансовые рынки, ведение отчетности согласно МСФО является обязательным условием. В настоящее время в России активизировалась работа по сближению МСФО и российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ), но стоит отметить, что все еще сохраняются значительные различия между ними.
Зависимость финансовой отчетности по МСФО от бухгалтерского учета более гибкая, чем в РСБУ. В РСБУ четко не указано, что цель данного процесса – представление информации об организации, полезной для заинтересованных пользователей при принятии финансово-хозяйственных решений.
Информация, представляемая в финансовой отчетности должна быть полезной для всех пользователей благодаря ее понятности, надежности, уместности и сопоставимости. Она должна помогать реальным и потенциальным инвесторам, кредиторам и другим ее пользователям в определении сумм и сроков инвестиций, будущих поступлений денежных средств от дивидендов или процента, выручки от продаж, размера и срока погашения платежей за ценные бумаги или по ссудам. Среди всех денежных потоков организации основным является выручка.
Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручкой признаются доходы от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг [2]. Для целей МСФО был разработан соответствующий стандарт – МСФО (IAS) 18 «Выручка». Согласно данному стандарту выручка определяется как валовый приток экономических выгод в течение отчетного периода, возникший в ходе нормальной деятельности компании и приводящий к росту собственного капитала [1].
Сравним признание выручки в соответствии с МСФО и отражение выручки в РСБУ.
В российской практике бухгалтерского учета факт признания выручки связан с наличием подтверждающих первичных документов (акты, накладные, чеки и т.д.), т. е выручка признается с момента передачи права собственности. Кроме того, для признания выручки должны быть выполнены следующие условия:
– существование вероятности получения предполагаемой экономической выгоды, связанной с выполнением договора, в форме увеличения активов или уменьшения обязательств;
– точная идентификация и надѐжная оценка затрат по договору;
– общая выручка по договору может быть надежно оценена.
Согласно МСФО выручка должна признаваться, когда покупатель фактически вступает во владение товаром и уже не может отказаться от покупки без существенных санкций, т.е. выручку по МСФО необходимо признавать вне зависимости от того, перешло ли юридически право собственности на товар или нет. Такой подход к признанию выручки позволяет отразить в отчетности величину выручки, которая реально будет получена в ближайшем периоде.
Согласно МСФО (IAS) 18 выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного или подлежащего получению возмещения. Сумма выручки, возникающей от операции, определяется договором между организацией и ее покупателем. Если поступление денежных средств или эквивалентов денежных средств откладывается, справедливая стоимость возмещения (цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки) может быть меньше полученной или подлежащей получению номинальной суммы денежных средств. В этом случае разница между справедливой стоимостью и номинальной суммой возмещения признается процентным доходом в соответствии с пунктами 29-30 МСФО (IAS) 18 и в соответствии с МСФО (IFRS) 9 [1].
При анализе подходов МСФО (IAS) 18 и ПБУ 9/99 к признанию выручки становится понятно, что МСФО при определении выручки оперирует в основном качественными понятиями, такими как «значительные риски и вознаграждения», «надежное измерение выручки», «степень владения» и т.д., оставляя простор для профессионального суждения составителей отчетности. Российские же стандарты используют более точные определения условий признания выручки– «право на получение выручки, вытекающее из договора или подтвержденное иным образом», «право собственности перешло от организации к покупателю», которые имеют документальное подтверждение.
Из-за отсутствия в ПБУ 9/99 условий признания выручки, связанных с передачей рисков, выручка в отчетности российских организаций может признаваться, поскольку имеется право на ее получение, подтвержденное договором или иным соответствующим образом. Указанное различие подходов российского и международного стандартов может обусловить в отдельных случаях необходимость корректировки даты ее принятия к учету.
Могут возникать ситуации, когда выручка, не признаваемая по российским стандартам, должна быть отражена в отчетности согласно МСФО (IAS) 18. В связи с этим необходимо проанализировать условия поставки покупателю «товаров отгруженных», так как не исключена возможность, что по указанным объектам критерия выручка согласно МСФО была признана. В этом случае при преобразовании отчетности следует выполнить корректирующие записи по признанию выручки по «товарам отгруженным», а также начислить отложенное налоговое обязательство, так как выручка и обусловленная ею прибыль, отраженные в финансовой отчетности, не будут признаны для целей налогообложения.
Анализируя критерии признания выручки, полученной при продаже товаров или при оказании услуг, следует рассматривать критерии признания выручки при отложенном получении дебиторской задолженности.
В МСФО отложенное получение дебиторской задолженности считается финансовым соглашением. Сумма выручки, которая будет признана, определяется путем дисконтирования всех будущих поступлений с использованием вмененной процентной ставки. В РСБУ при отложенном получении дебиторской задолженности дисконтирование не разрешается.
Существуют особые случаи признания выручки, к которым можно отнести выручку, полученную по договорам гарантийного и технического обслуживания изделий. В соответствии с МСФО в случаях, когда продажная цена продукта включает отдельный компонент, связанный с последующим обслуживанием товара, то такой компонент является отложенным и отражается в отчетности в течение периода гарантии. В РСБУ специальные правила на гарантийное и техническое обслуживание изделий не предусмотрены.
Также существенно различаются принципы оценки полученной выручки в МСФО (IAS) 18 и в ПБУ 9/99. Если договором предусмотрена отсрочка платежа, то согласно МСФО выручку надо признавать с учетом заложенной в договоре процентной ставки за пользование фактически заемными средствами [1]. Тогда как в РСБУ плата за отсрочку платежа в выручку не включается.
Принципы раскрытия информации в МСФО (IAS) 18 и ПБУ 9/99 в целом совпадают. В них требуется раскрытие учетной политики, принятой для признания выручки и способов определения стадии завершѐнности операций.
Стоит также отметить, что в связи с изданием Приказа Минфина России от 21.01.2015 № 9н МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» МСФО (IAS) 18 «Выручка» прекратит свое действие с 1 января 2017 г., когда новый международный стандарт станет обязательным для применения. Сейчас же его использование является добровольным.
Помимо различий, непосредственно касающихся правил признания и оценки выручки в МСФО и РСБУ, существуют и прочие отличия. Например, по МСФО применение принципа приоритета содержания над формой является обязательным, поскольку реальное содержание операций не всегда соответствует тому, что указано в юридических документах. В РСБУ все операции должны учитываться в строгом соответствии с юридической формой.
Можно сделать вывод, что в МСФО лучше сформулированы определения выручки и условия ее признания на теоретическом уровне, тогда как алгоритмы более сложны, чем в РСБУ.
В настоящее время в связи с тем, что российские компании стремятся к сотрудничеству с развитыми иностранными организациями и выходу на мировые рынки, все большее количество предприятий подготавливают отчетность как в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета, так и в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Вышеперечисленные различия в признании и оценки выручки влекут за собой несоответствия сумм прибыли в отчетности по МСФО и РСБУ. В процессе составления и последующего анализа отчетности по МСФО и РСБУ необходимо обратить особое внимание на возможные последствия расхождения ключевых показателей отчетности, в том числе, части касающейся формирования и распределения прибыли.
Список литературы
1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка» [Электронный ресурс] : приказ Минфина от 25 нояб. 2011 г. № 160н : (в ред. от 02.04.2013 г.) // КонсультантПлюс : справ. правовая система. – Версия от 12.04.2015. – Электрон. дан. – Доступ из локальной сети Науч. б-ки Том.гос. ун-та.
2. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 [Электронный ресурс] : приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н : (в ред. от 28.04.2012 г.) // КонсультантПлюс : справ.правовая система. – Версия от 12.04.2015. – Электрон. дан. – Доступ из локальной сети Науч. б-ки Том. гос. ун-та.
