31 декабря 2015г.
Практика показывает, что организации не всегда экономически о боснованно с учетом различных факторов, обусловленных отраслевой и производственной спецификой, разделяют рас ходы на прямые и косвенные. В результате у них возникают налоговые риски, которые приводят к занижению налоговой базы и, как следствие, негативным налоговым последствиям в виде штрафов и пеней.
Организациям выгоднее как можно больше расходов считать косвенными. В этом случае можно признать всю сумму в текущем налоговом периоде и не разделять рас ходы между незавершенным производством, готовой и реализованной продукцией. Поэтому к косвенным расходам некоторые организации относят все рас ходы, кроме расходов на сырье и материалы (материальные затраты). И получается, что не все расходы, которые непосредственно связаны с производством продукции, работ, услуг были отнесены к прямым, что приводит к завышению рас ходов, уменьшающих сумму доходов от реализации и, следовательно, занижению налоговой базы для расчета налога на прибыль и самого налога.
Подробнее разберемся в этой проблеме.
В соответствии с п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные [1].
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:
- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также рас ходы на обязательное пенсионное страхование , идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование , обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода[1].
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых рас ходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), т.е. приведенный в ст. 318 НК РФ перечень прямых расходов не является исчерпывающим. Организация в праве его как сократить, так и расширить. Главным критерием включения затрат в состав прямых рас ходов является их прямая связь с производством товаров, выполнением работ или оказанием услуг.
Вместе с тем организация обязана обосновать механизм разделения расходов на прямые и косвенные. Так, УФНС России по г. Москве дополнительно указало, что право самостоятельно определять перечень рас ходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Данное полномочие передано организациям для того, чтобы они имели возможность учитывать особенности, характерные для разных отраслей [2, 3].
Механизм распределения затрат должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом [4]. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным рас хо дам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Таким образом, организациям, производящим продукцию, выполняющим работы или оказывающим услуги, при решении вопроса об отнесении конкретных расходов к прямым необходимо учитывать следующие факторы:
1)специфику производства;
2) особенности технологического процесса;
3)виды сырья и материалов, образующих основу выпускаемой продукции;
4)иные существенные факторы, обусловленные спецификой производства и отраслью.
Сделанный выбор нужно обязательно обосновать в учетной политике для целей налогообложения.
Кроме того, целесообразно в учетной политике для целей налогообложения включить раздел, в котором обосновываются косвенные рас ходы организации. Например, указать, что оплата труда отдельных категорий работников или конкретных сотрудников может быть включена в состав косвенных рас хо дов, а именно: чьи трудовые обязанности не связаны с непосредственным участием в технологическом процессе.
Также нужно обосновать, почему не вся амортизация по основным средствам относится к прямым расходам. Например, указать, что эксплуатация данного вида основных средств напрямую не влияет на производство предприятием продукции. К таким основным средствам можно отнести: здание цеха, если его площадь занята оборудованием не более чем на 30 -50% [5, 6].
Следовательно, чтобы не возникло претензий от налогового органа, необходимо более ответственно подходить к составлению учетной политики для целей налогообложения, особенно в части разделения рас ходов на прямые и косвенные. Выбор налогоплательщика в отношении рас ходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным. Отсутствие четких обоснований вполне может привести к тому, что налоговики при проведении выездных налоговых проверок по - своему определят перечень прямых рас ходов по конкретному виду деятельности, пересчитают организации налоговую базу и доначислят налог на прибыль, пени, штрафы.
Ведение налогового учета прямых и косвенных расходов является важнейшим объектом внутреннего контроля организации. Принципиальным преимуществом внутреннего контроля, в отличие от других видов контроля, является его перманентность, т. е. непрерывное осуществление контрольных действий [7, с. 157]. В отношении ведения налогового учета прямых и косвенных расходов систематически должны осуществляться следующие контрольные процедуры:
1) проверка соответствия положений учетной политики для целей налогообложения, в части определения состава прямых и косвенных расходов, требованиям нормативно-правовых актов;
2) проверка соблюдения положений учетной политики при ведении учета прямых и косвенных рас ходов;
3) инспектирование первичных документов, подтверждающих прямые и косвенные расходы;
4) арифметический пересчет первичных документов, учетных записей и иных документов с целью определения точности прямых и косвенных рас хо дов.
Осуществление перечисленных контрольных процедур обеспечит систему управления достоверной информацией о состоянии налогового учета прямых и косвенных расходов, позволит своевременно внести исправления в случае обнаружения ошибок, даст возможность максимально снизить налоговые риски.
Список литературы
1. 1.Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117 -ФЗ. Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, № 32, ст. 3340.
2. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 24.01.2011 № 16 -03/005790@ // Московский налоговый курьер, 2011, № 5-6
3. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 26.01.2011 № 16-15/006871 //Московский налоговый курьер, 2011, № 7 -8.
4. Письмо ФНС России от 24.02.2011 г. № КЕ-4-3/ 2952@// Экономика и жизнь (Бухгалтерское приложение),№ 9, 11.03.2011.
5. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.03.2012 г. № А44-1866/2011. 6. Определение ВА С РФ от 16.08.2012 N ВА С-9792/12 по делу № А44-1866/2011.
7. Самсонова Т.Т., Маленкин А.В., Сабурова Е.С. Организация внутреннего контроля в туристических фирмах // Туризм и гостеприимство без границ: тенденции и перспективы развития:сб. ст. по итогам Междунар. науч.-практ. конф., 31 мая – 2 июня 2013 г. – Иван. гос. ун-т, 2013. – С. 157-161.
