26 декабря 2015г.
В последние годы заметно усиливается конкурентная борьба; интенсивное развитие технологий приводит к быстрому моральному устареванию те хники и других товаров, следовательно, сокращается их жизненный цикл; растут запросы потребителя не только к качеству товара, но и к качеству обслуживания; при помощи интернета покупатель за считанные минуты может узнать и сравнить цены на интересующую его продукцию (работу , услугу), по отзывам составить свое мнение о продавце. Все эти факторы приводят к увеличению предпринимательских рисков. Для удовлетворения клиентов, организации вкладывают огромные средства в маркетинг, рекламу, дистрибуцию, реализацию, логистику, обучение персонала. Данные рас ходы относятся к косвенным и их доля в общей сумме затрат стала значительно велика. Соответственно, возможности традиционных методов калькулирования (позаказного, попроцессного, попередельного, нормативного и директ- костинг) ограничены, поскольку они ориентированы на производственные затраты. Распределение косвенных затрат по таким традиционным факторам как человеко- и машино-часы является не целесообразным, итоговые расчеты будут сильно искажены, вследствие того, что такие расхо ды не связаны напрямую с производственной деятельностью.
Ограниченные возможности традиционных методов калькулирования еще в начале ХХ века отметил Г. Эмерсон в своей книге «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он написал, что учет должен быть направлен в будущее, поскольку «предвидеть - значит предупреждать»[3]. Кроме учета и анализа фактических затрат, т.е. тех, которые уже понесло предприятие , для эффективного управления необхо димо планирование своих будущих до хо дов и рас ходов не только в краткосрочной, но и в долгосрочной перспективе.
В связи с изменившимися рыночными условиями помимо показателей себестоимости продукции необхо дима информация о себестоимости особых объектов калькулирования, таких как: операция или функци я, бизнес-процесс, жизненный цикл продукта. С этими задачами, как показывает опыт крупнейших зарубежных компаний, справляются современные, относительно новые для российские предпринимателей, методы калькулирования. К ним относятся А В-костинг, учет затрат жизненного цикла продукции, стандарт-кост, таргет- костинг, кайзен-костинг.
Стандарт-кост (Standart Costing System)
Западная система учета затрат и калькулирования относится к новым методам калькулирования. Несмотря на то, что многие авторы считают, что нормативный метод и «стандарт-кост» идентичны и названия являются синонимами, между ними существует много различий (Табл.1).
Таблица 1 Сравнительная характеристика нормативного метода учета затрат и стандарт-кост.
|
Область сравнения
|
Нормативный метод
|
Стандарт-кост
|
|
Учет затрат
|
учет затрат по фактической
себестоимости
|
учет по нормативным затратам
|
|
Цель калькулирования
себестоимости
|
заключается в составлении на первом
этапе нормативной калькуляции, на завершающем ― калькуляции фактической себестоимости
|
«непосредственно не связан с
калькулированием фактической себестоимости единицы продукции» [2]
|
|
Учет отклонений
|
для выявления суммы отклонений используется счет 40 « Выпуск продукции(работ, услуг»)
|
отклонения накапливаются на отдельных счетах учета и списываются на финансовые результаты
|
|
|
учет отклонений по видам продукции
|
Учет отклонений в ценах расхода, а |
|
|
|
также, отклонений, вызванные
степенью использования производственных мощностей, изменения структуры выпуска продукции
|
|
Нормативная база
|
основан на применении технических и технологических норм и нормативов
|
используются нормативы затрат на управление, рас хо дов на продажу, на разработку новых видов продукции
|
Итак, традиционный нормативный метод калькулирования ориентирован только на производственные затраты и отнесение их на себестоимость продукции, т. е. учитывает только процесс производства, а система стандарт-кост кроме процесса производства охватывает процесс реализации и процесс проектирования.
AB-костинг (А ВС― Activity Based Costing)
В 1988 году Р. Купер и Р.С. Каплан предложили новый метод учета затрат по функциям. Каждый процесс хо зяйственной деятельности можно разложить на операции (функции), так называемые, бизнес -процессы. И чем сложнее бизнес, тем больше функций можно выделить. Процесс распределения накладных рас ходов в методе AB-костинг можно разделить на несколько стадий: для начала необ ходимо определить основные операции (функции), из которых состоит деятельность организации; для каждого вида деятельности сгруппировать затраты, в так называемые, пулы; выявить факторы, оказывающие влияние на величину затрат, и рассчитать себестоимость единицы носителя затрат; на завершающем шаге – определить совокупные затраты по основным операциям (функциям), относящиеся к тому или иному продукту или же к тому или ино му клиенту. Объектом учета затрат является отдельная операция (функция, вид деятельности), а объектом калькулирования - продукция (работа, услуга).
У метода A BC есть явные преимущества по сравнению с традиционными методами калькулирования. Во - первы х, определение себестоимости отдельных операций (промежуточное калькулирование), и в итоге - формирование справедливой себестоимости, что позволяет контролировать рас ходы и анализировать причины их возникновения. Во -вторы х, с его помощью можно наиболее точно рассчитать рентабельность производства, продукции (работы, услуги), заказа, клиентов.
Не смотря на перечисленные преимущества, главным недостатком метода AB-костингявляется его трудоемкость, но при грамотной организации можно получить информацию для принятия упр авленческих решений в области ценовой политики, структуры продаж, снижения себестоимости, преобразования бизнес - процессов и планирования.
Таргет-костинг (Targetcosting)
Для получения прогнозных данных о величине затрат на выпуск нового продукта разработан метод целевого калькулирования себестоимости продукции ―таргет-костинг, зародившийся в Японии в 1960 -х годах. Сущность таргет-костинг в том, что сначала определяется рыночная цена продукта(целевая цена) на основе маркетинговых исследований, а затем желаемый размер прибыли(целевая прибыль) с учетом стратегии развития предприятия. Разница между целевой ценой и целевой прибылью образует целевую себестоимость, т. е. максимально допустимую себестоимость продукта. Таким образом, если сметная себестоимость превыша ет целевую, то на стадии проектирования вносятся изменения в производственный процесс для сокращения затрат, например: использование альтернативных материалов, смена поставщиков, изменение структуры бизнес - процессов, технологии и др. При этом качество продукции, функциональность и ее потребительские свойства должны со храниться. Если же не удается выйти на целевую себестоимость, необ ходимо вовремя остановиться и не запускать проект в производство.
Преимуществом метода таргет-костинг является то, что при разработке продукции формируется прогнозная информация о затратах, на основе которой в процессе производства в будущем будет проводиться контроль расходов. К тому же, таргет-костинг ориентирован на рынок, обязуясь следить за новейшими продуктами, существующими технологиями, поведением поставщиков и потребителей, что позволяет компании быть «на плаву», производить продукцию более высокого качества, увеличивать объемы продаж и в будущем повышать свои до ходы . Особенность внедрения данного метода заключается в том, что работа всех подразделений должна быть хорошо налажена, и сотрудники компании должны быть «единой командой, осведомленной и воспринявшей цель своей совместной работы» [8].
Кайзен-костинг (Kaizencosting)
Родиной кайзен-костинг также является Япония, он появился в 1980-х годах, в переводе с японского Kaizen- это непрерывное усовершенствование небольшими порциями. Задача кайзен -костинг, как и таргет-костинг,заключается в достижении целевой себестоимости путем снижения затрат, но, в отличие от таргет-костинг, не на стадии проектирования, а уже на стадии производства и сбыта продукции. Если на стадии проектирования сметная себестоимость несущественно превышает целевую себестоимость, то принимается решение о введении этого продукта в производство с расчетом на то, что это отклонение будет ликвидировано на стадии производства методом кайзен-костинг. Сокращение этого отклонения принято называть кайзен-задачей. В кайзен-костинг стремятся достичь целевых установок, т.е. сокращения затрат до намеченного уровня, который постоянно корректируется в сторону снижения. Кайзен-костинг ориентирован на информационное обеспечение сотрудников и мотивацию их к снижению затрат, а не на расчет более точной себестоимости продукции как в традиционных методах калькулирования. Надо учесть, что выполнение кайзен-задач это продолжительный и непрерывный процесс усовершенствований, напрямую связанный с бизнес -планированием. Концепцию кайзен -костинг внедряют в российских компаниях, но успех зависит от пересмотра отношений «начальник-подчиненный». Сотрудники должны сами понимать, что нужно предпринять для улучшения процесса выполнения своих функций. Изменения необ хо димо вносить только после рассмотрения предложений руководством, регламентирования и доведения их до сведения всех сотрудников организации.
Часто на практике кайзен-костинг и таргет-костинг используют вместе, оба метода дополняют друг друга и создают «механизм последовательного и целенаправленного управления процессом создания целевой стоимости продукта» [7]. К их достоинствам относятся: анализ затрат на всех стадиях производства и стремление к их снижению, постоянное усовершенствование продукции и технологии, сотрудничество всех подразделений организации.
Учет затрат жизненного цикла продукции ( LCC-lifecyclecosting)
Относительно новой концепцией в отечественной практике, но уже зарекомендовавшей себя в некоторых европейских странах, США и Японии, является учет затрат жизненного цикла продукции. Сущность данного метода в том, что при принятии управленческих решений необ хо димо учитывать все затраты на продукцию на протяжении всех жизненных стадий, которые должны включаться в себестоимость продукции. Жизненный цикл продукции можно разделить на три стадии: допроизводственную, производственную и послепроизводственную, которые в свою очередь делятся на несколько этапов. На Рисунке 1 рассмотрены стадии и этапы жизненного цикла продукта в рамкахуправленческого учета.
Рис.1.
Стадии и этапы жизненного цикла продукта в системе управленческого учета
Следует заметить, что это полная
модель жизненного цикла, т. е. не все производимые продукты полностью
соответствуют ей: «некоторые из них терпят неудачу на ранних стадиях и впоследствии имеют усеченный
жизненный цикл, у других продуктов определенные этапы не столь выражены и заметны» [9].
На допроизводственной стадии организация несет значительные затраты
на исследования, разработку, проектирование, испытание продукта и подготовку его к производству. Без этих затрат невозможно перейти к производственной стадии.
Затраты производственной стадии связаны непосредственно с принятой технологией и организацией производства, к ним относятся: затраты на сырье и материалы, на оплату труда, общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие расходы. На этапе внедрения продукта на рынок на практике зачастую расходы на продвижение продукта превышают доходы от реализации. На этапе роста доходы начинают покрывать расходы, конкуренция в этот период слабая или совсем отсутствует. На этапе зрелости рост продаж замедляется, конкуренция усиливается. В точке насыщения объем продаж и прибыль достигает пиковых значений, после чего начинают снижаться, и для того, чтобы удержать свою позицию на рынке организации стремятся сокращать затраты. Этап спада продаж характеризуется снижением спроса в силу морального устаревания продукта, следовательно, уменьшением объема продаж, прибыли, покидания рынка.
К затратам послепроизводственной стадии относят затраты на гарантийное обслуживание, на снятие продукта с производства и утилизацию.
На основании рассмотренных методов калькулирования в статье можно сделать вывод, что новые методы калькулирования дополняют возможности традиционных, и их сочетание может стать мощным инструментом для принятия менеджерами экономически целесообразных управленческих решений как оперативного, так и стратегического характера в вопросах создания, производства, продвижения продуктов и реализации, удовлетворения потребностей потребителей, качества обслуживания, завоевания и удержания рынка.
Список литературы
1. Аткинсон Энтони А., Банкер Раджив Д., Каплан Роберт С. и др. Управленческий учет. ― 3-е изд., пер. с англ. ― М.: Издательский дом «Вильямс», 2005. ― 1024 с.
2. Безбородова Т.И. Бухгалтерский (управленческий) учет: Курс лекций. ― Пенза: ВЗФЭИ, 2010. ― 110 с.
3. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. ― 8-е изд., перераб. и доп. ― М.: Издательство «Национальное образование», 2013. ― 672 с.
4. Друри К. Управленческий и производственный учет: Вводный курс. ― 5-е изд. ― М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. ― 738 с.
5. Залевский В.А. Управленческий учет и анализ формирования целевой себестоимости для целей стратегического менеджмента/ Управленческий учет, 2009, № 1
6. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. ― 2-е изд., перераб. и доп. ― М.: Магистр: ИНФРА-М, 2011. ― 576 с.
7. Ким Л.И. Стратегический управленческий учет: Монография. ― М.: ИНФРА-М, 2014. ― 202 с.
8. Редченко К. Японский след в стратегическом управлении затратами: таргет-костинг [Электронный ресурс].
9. Соколов А.Ю., Якупов И.Р. Современные концепции управленческого учета ― система LCC. // Научный аспект, 2012 [Электронный ресурс].
10. Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет. ― 10-е изд., пер. С англ. ― СПб.: Питер, 2007. ― 1008 с.
