05 января 2016г.
Выручка является одним из основных показателей при оценке результатов деятельности организации, Величина дохода и темп его роста является показателем стабильности и успешности компании. Размер выручки зависит от объема производства, формы расчетов с покупателями, сроков документооборота, проявления лояльности к клиентам.
Как следует из IAS 18, выручка по МСФО признается в момент перехода к покупателю рисков и вознаграждения, связанные с правом собственности на товары, в то время, как по российским требованиям, согласно ПБУ 9/99 выручка признается в момент перехода права собственности, то есть после отгрузки, если иное не предусмотрено договором.
В российском бухгалтерском учете выручку часто признают по дате выписки товарной накладной (дате передачи перевозчику). Это связано с исчислением НДС: отгрузка со склада является основанием для составления счета–фактуры и начисления НДС. Но по условиям договора риски могут переходить к покупателю после доставки товара на его склад.
В настоящее время с целью увеличения объема продаж все больше компаний пользуются программой лояльности клиентов. Учету выручки в этих условиях, посвящено разъяснение IFRIS 13 «Программы лояльности клиентов». Эта программа широко применяется в розничной торговле. К таким программам относятся мероприятия по увеличению повторных продаж: накопительные баллы, система бонусов и подарков, дисконтные карты. В российском учете не учитываются особенности этой программы, выручка и себестоимость продаж признается по мере продажи товаров.
В соответствии с IFRIS 13 бонусы учитываются как отдельный компонент сделки, по результатам которой они предоставляются. Бонусы, полученные при продаже товаров, оцениваются по справедливой стоимости. Вознаграждение, соответствующее бонусам, учитывается в составе доходов будущих периодов до момента использования бонусов покупателем или до окончания срока их использования.
По требованиям МСФО при признании элемента в отчетности необходимо преобладание сущности над формой. Это значит, что операция должна отражаться в отчетности в соответствии с сущностью и экономической реальностью, а не только с юридической формой.
Если же товар продается на условиях отсрочки платежа или в рассрочку, то в данном случае согласно п. 11 IAS 18, надо рассматривать две операции: купля-продажа и финансирование.
В этом случае выручка рассчитывается дисконтированием всех поступлений с использованием вмененной процентной ставки. Разница между полученной суммой и суммой, указанной в договоре, представляет собой процентный доход и признается в течение срока рассрочки по методу эффективной процентной ставки. В российском учете выручка отражается в момент перехода права собственности независимо от условий платежа.
Если товар продается с предоставлением скидки, то в соответствии с п. 10 IAS 18, выручка должна быть уменьшена на сумму скидки. В РСБУ, если предоставляется премия за достижение определенного объема товара, то сумма премии учитывается в расходах на продажу.
Если в результате длительного согласования суммы бонусов фирма не начислила бонусы, и в отчетности они отражены как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, то анализируя условия предоставления бонусов по договору, должны скорректировать сумму выручки.
Согласно п.12 IAS 18, если по договору мены товары и услуги отгружаются в обмен на товары и услуги, аналогичные по характеру и стоимости, то выручку не признаем. По РСБУ выручка отражается в момент, когда обе стороны выполнили свои обязательства.
Если применяется программа лояльности клиентов, то согласно IFRIS 13, признание выручки по бонусам должно быть отложено. В российском учете не существует особенности учета выручки в этих условиях. В связи с этим отличием необходимо по покупкам, осуществленным в розничной торговле с предоставлением бонусов, необходимо отложить признание выручки на их справедливую стоимость и осуществить корректировки, представленные в Табл.1
Корректировки суммы выручки по программе лояльности клиентов
Таблица 1 Если по условиям договора предоставлена отсрочка платежа, то выручка должна оцениваться по
Операции
|
РСБУ
|
МСФО
|
Корректировки
|
Начислена выручка на дату продажи
|
Д 50 К 90-1
в сумме полученных средств
|
Д 50 К 90-1 сумма за вычетом предоставленных бонусов
Д 50 К 98 сумма предоставленных бонусов
|
Д 90-1 К 98 сумма предоставленных бонусов
|
Последующая продажа Начислена выручка
|
Д 50 К 90-1
в сумме полученных средств
|
Д 50 К 90-1
В сумме полученных средств
Д 98 К 90-1 сумма использованного бонуса
|
Д 98 К 90-1
сумма использованного бонуса
|
Окончание срока использования бонусов Начислена выручка
|
Не признается
|
Д 98 К 90-1 сумма неиспользованного бонуса
|
Д 98 К 90-1 сумма неиспользованного бонуса
|
справедливой стоимости полученного возмещения. Для этого необходимо выручку дисконтировать по вмененной ставке, с последующим признанием процентного дохода в течение рассрочки платежа.
Требуемые корректировки приведены в Табл.2.
Таблица 2 Корректировки выручки с отсрочкой платежа
Операции
|
РСБУ
|
МСФО
|
Корректировки
|
1.Продажа с отсрочкой платежа в момент отгрузки
2. Признание процентов
|
Д 62 К 90-1
в сумме,
указанной в договоре
не признаются
|
Д 62 К 90-1 по
дисконтированной стоимости
Д 62 К 90 -1 процент по эффективной процентной ставке
|
В момент отгрузки:
Д 62 К 90 сторно на разницу между суммой в договоре и дисконтированной стоимостью
Д62 К 90 - 1 на сумму начисленных процентов по МСФО
|
Если компания приобрела определенный объем товара и ей предоставляется премия, то по РСБУ эта премия у продавца учитывается в составе расходов на продажу. По МСФО сумма выручки уменьшается на величину предоставленной премии, поэтому должны быть сделаны корректировки, представленные в Табл.3.
Таблица 3 Корректировки выручки с предоставлением премии
Операции
|
РСБУ
|
МСФО
|
Корректировки
|
1 .Отгружен товар и признана выручка
2 Предоставлена премия за достижение определенного объема товара
|
Д 62 – К 90-1
сумма по договору
Д 90-2 – К 62
Сумма премии
|
Д62 – К 90-1
сумма по договору Д 62 – К 90-1
Сторно сумма премии
|
Д 90-2 –К 90-1
Сторно сумма премии
|
В соответствии с реформированием бухгалтерского учета сейчас разработаны и находятся на стадии обсуждения проект ПБУ 9/12, в котором требования максимально приближены к МСФО 18. Соответственно с принятием новой редакции федерального стандарта упростится процедура трансформации выручки в формат МСФО.
Список литературы
1. Богопольский А.Б. Практика трансформации отчетности в формат МСФО//Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты -2009-№ 4.
2. Международный стандарт Финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка» (приложение № 10 к Приказу Минфина РФ от 25.11.2011 № 160н).
3. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 32н «Доходы организации» (ПБУ 9/99) (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н).
4. Филатова О. Типичные ошибки при учете выручки: опыт аудиторов в помощь составителям отчетности // МСФО на практике.-2013.- № 3.